Die aufgrund der Günstigerprüfung erfassten Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 5 EStG sind bei der Berechnung der Schwelleneinkünfte von 500.000 Euro (§§ 193 Abs. 1, 147a Satz 1 AO) zu berücksichtigen. Das hat der 2. Senat des FG Schleswig-Holstein entschieden.
Der Antragsteller wandte sich im Eilverfahren gegen Prüfungsanordnungen gemäß § 193 Abs. 1 i. V. m. § 147a AO. In der ESt-Erklärung 2011 erklärte er Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 1.099.306 Euro als dem inländischen Steuerabzug unterliegend und in Höhe von 84.237 Euro als nicht dem inländischen Steuerabzug unterliegend. Darin enthalten waren Gewinne aus Kapitalerträgen im Sinne des § 20 Abs. 2 EStG in Höhe von 679.694 Euro. Der Antragsteller stellte in der Steuererklärung u. a. einen Antrag auf Günstigerprüfung für die Kapitalerträge gemäß § 32d Abs. 6 EStG. Er beantragte die Verrechnung von Verlusten gem. § 23 EStG nach der bis zum 31.12.2008 geltenden Rechtslage. Außerdem erklärte er u.a. Einnahmen aus Renten in Höhe von 22.255 Euro und privaten Veräußerungsgeschäften in Höhe von 4.559 Euro. Im zuletzt geänderten ESt-Bescheid für 2011 erfolgte antragsgemäß bei den Einkünften gemäß § 20 EStG die Verrechnung mit Verlustvorträgen aus privaten Veräußerungsgeschäften in Höhe von 679.694 Euro und bei den Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften nach § 23 EStG die Verrechnung mit Verlustvorträgen in Höhe von 4.559 Euro. Das FA setzte die Einkommensteuer auf 0 Euro fest. Die Einkünfte aus Kapitalvermögen besteuerte es aufgrund des Antrags auf Günstigerprüfung mit der tariflichen Besteuerung gemäß § 32a EStG.
Der AdV-Antrag wurde abgewiesen. Nach summarischer Prüfung konnte das FA die Prüfungsanordnungen gemäß § 193 Abs. 1 AO erlassen. Sie seien rechtmäßig, Ermessensfehler seien nicht ersichtlich. Eine Außenprüfung sei bei Stpfl., die Überschusseinkünfte gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG von mehr als 500.000 Euro im Kalenderjahr erzielen, zulässig. Die Höhe der Überschusseinkünfte ermittle sich nach ertragsteuerlichen Grundsätzen (Drüen in Tipke/Kruse, 147. Lfg. 1.2017, § 147a AO Rz. 10; Märtens in Beermann/Gosch, AO/FGO, 130. Lfg., § 147a AO Rz. 12). Eine Saldierung mit negativen Einkünften finde nicht statt (BT-Drs. 16/13106 S. 12; Cöster in Koenig, AO, 3. Aufl., § 147a Rz. 7). Verlustvor- oder -rückträge aus anderen Jahren seien nicht zu berücksichtigen (Märtens in Beermann/Gosch, AO/FGO, 130. Lfg., § 147a AO Rz. 14; Frotscher, AO, 158 Lfg. 4/2014, § 193 Rz. 31h). Bei der Ermittlung der Einkünfte blieben Kapitalerträge, die der Abgeltungssteuer gemäß § 32d Abs. 1, 43 Abs. 5 EStG unterlegen hätten, außer Ansatz (AEAO zu § 147a AO vom 31. Januar 2014, BStBl I 2014, 290; Rätke in Klein, AO, 13. Aufl., § 147a Rz. 6). Der Wortlaut der Bestimmung spreche sogar dafür, auch die Kapitalerträge, die der Abgeltungssteuer unterlegen haben, zu erfassen (so Dißars in Schwarz/Pahlke, AO, § 147a Rz. 4; Cöster in Koenig, AO, 3. Aufl., § 147a Rz. 6/7; Märtens in Beermann/Gosch, a. a. O., Rz. 13; Drüen in Tipke/Kruse, 147. Lfg. 1.2017, § 147a AO Rz. 10; von Wedelstädt, Die Änderungen der AO durch das Steuerhinterziehungsbekämpfungsgesetz, Der Betrieb 2009, 1731).
Die nach § 147a Satz 1 AO maßgebenden positiven Einkünfte gem. § 2 Abs. 2 Nr. 4 bis 7 EStG betrügen danach im Kalenderjahr 2011 insgesamt 1.202.723 Euro, und zwar im Einzelnen Einkünfte aus Kapitalvermögen von 1.185.237,00 Euro (1.186.038,00 Euro – Sparerfreibetrag 801,00 Euro), steuerpflichtige Anteile der Renten von 12.927,00 Euro und Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften von 4.559,00 Euro.
Bei der Ermittlung der Einkünfte seien die Kapitalerträge, die aufgrund der Günstigerprüfung nicht der Abgeltungssteuer gemäß § 32d Abs. 1, 43 Abs. 5 EStG unterlägen, zu berücksichtigen. Der Wortlaut des § 147a Satz 1 AO spreche dafür. Im Streitfall wurden die Kapitalerträge im ESt-Bescheid für 2011 bei den Einkünften aus Kapitalvermögen und damit bei den Überschusseinkünften nach § 2 Abs. 1 Nr. 5 EStG erfasst. Danach komme es nicht darauf an, ob es sich überwiegend um inländische Einkünfte gehandelt habe und damit ursprünglich die Abgeltungssteuer einbehalten worden sei. Unstreitig seien die Kapitaleinkünfte aufgrund der Günstigerprüfung als Überschusseinkünfte nach § 2 Abs. 1 Nr. 5 EStG berücksichtigt und nach dem Tarif gemäß § 32a EStG besteuert worden. Der Antragsteller könne sich nicht auf den Anwendungserlass zur AO vom 31. Januar 2014 (BStBl I 2014, 290) berufen, da dieser nur für den Fall der Anwendung des § 32d Abs. 1 EStG gelte (vgl. BFH-Urteil vom 15. Juni 2016 III R 8/15, BFHE 254, 203, BStBl II 2017, 25). Für die Finanzverwaltung bestehe folglich nur insoweit eine Bindung. Ob diese Ausnahme sachgerecht ist, kann dahinstehen, da sich der Ast. darauf nicht berufen kann. Im Übrigen werde in der Literatur teilweise vertreten, dass auch die der Abgeltung nach § 32d EStG unterliegenden Einkünfte bei der Berechnung des Schwellenwertes zu berücksichtigen seien (Cöster in Koenig, AO, 3. Aufl., § 147a Rz. 6; Drüen in Tipke/Kruse, 147. Lfg. 1.2017, § 147a AO Rz. 11; Märtens in Beermann/Gosch, AO/FGO, 130. Lfg., § 147a AO Rz. 4; von Wedelstädt, Die Änderungen der AO durch das Steuerhinterziehungsbekämpfungsgesetz, Der Betrieb 2009, 1731).
Des Weiteren liege ein anderer Sachverhalt vor, da die einbehaltene Kapitalertragsteuer erstattet worden und damit gerade keine Abgeltung der betroffenen Einkünfte erfolgt sei. Das sei ein sachlich rechtfertigender Grund.
Gegen den Beschluss wurde Beschwerde beim BFH eingelegt.